וועדת הערר קבעה כי עמותה בפירוק אשר מכרה מקרקעין, זכאית לפטור ממס שבח בהיותה מוסד ציבורי. נפסק כי תאגיד בפירוק שומר על זהותו עובר לפרוק ואינו משנה את סיווגו לעניין חבות במס במסגרת הליך הפירוק. בניגוד לעמדת מנהל מיסוי מקרקעין, פעילותה הציבורית המשיכה להתקיים באמצעות הנאמן ועמותות אחרות
ערר על החלטת מנהל מיסוי מקרקעין בגדרה נדחתה השגת העוררת בנוגע לפטור מתשלום מס שבח לפי סעיף 61 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), עקב אי הכרה בעוררת כמוסד ציבורי. עמותת מוסדות חזון ישעיה הוקמה בשנת 1998, ובטרם החלו הליכי הפירוק, פעילות העמותה התחלקה למספר ענפים עיקריים: בתי תמחוי וחלוקת מזון לנזקקים, ניהול בתי ספר וגני ילדים, ניהול מרפאות שיניים בהתאם לאישור משרד הרווחה, וניהול קורסים להכשרה מקצועית. בהתאם לפעילותה הציבורית, לעמותה ניתן אישור "מוסד ציבורי" בהתאם לסעיף 46 לפקודת מס הכנסה אשר עמד בתוקפו עד לסוף שנת 2013. בספטמבר 2012, ניתן צו פירוק כנגד העוררת. משנת 2013 הפעילה עמותת שובו את המוסד החינוכי שעל המקרקעין ובנובמבר 2018 אישר בית המשפט של פירוק את מכירת זכויות העמותה במקרקעין לעמותת שובו, על מנת שזו תמשיך ותפעיל את המוסד החינוכי במקרקעין. בשנת 2019 הוגש למנהל דיווח על מכירת זכויות העמותה במקרקעין ובגין המכירה התבקש פטור מס שבח בהתאם לסעיף 61 לחוק, והבקשה נדחתה.
לטענת העוררת, היא פעלה להגשמת המטרה הציבורית (חינוך) עד ליום המכירה ואין לקבל את טענת המנהל, לפיה הפעילות הציבורית הופסקה בשנת 2013, לאור העובדה כי המפרק נעזר בעמותות אחרות לשם הפעלת המוסד החינוכי. צו הפירוק אינו משנה את אופי פעילות העמותה ואין בו כדי לשלול מהעוררת את קבלת הפטור הקבוע בסעיף 61 לחוק.
לעמדת המנהל, תנאי מקדמי לבחינת עמידת המוכרת בתנאי סעיף 61(ב) לחוק הוא היותו של המוכר מוסד ציבורי ביום המכירה. נטען כי ביום המכירה העוררת לא החזיקה באישור לפי סעיף 46 לפקודת מס הכנסה, לא פעלה למען המטרה הציבורית ולא הגישה דוחות ומכאן העדר זכאותה לפטור ממס.
כב' השופט א' דורות פסק כי יש לקבל את הערר. המנהל טען כי העוררת החזיקה עד לשנת 2013 באישור "מוסד ציבורי" בהתאם לסעיף 46(א) לפקודת מס הכנסה ובשנת 2018, שהיא השנה הקובעת בה נמכר הנכס, לא היה לה אישור כאמור, וממילא לא ניתן להכיר בה כמוסד ציבורי. בעניין זה נתפס המנהל לכלל טעות. סעיף 61(ה) לחוק קובע כי מוסד ציבורי שנקבע לעניין סעיף 46(א) לפקודת מס הכנסה, יראוהו כאילו נקבע גם לענין סעיף קטן (ד), כלומר, יראוהו כמוסד ציבור. מכלל ההן אין שומעים את הלאו. לא ניתן לפרש הוראה זו באופן שמוסד שאינו מחזיק באישור לפי סעיף 46(א) לפקודת מס הכנסה, אין הוא יכול להיכלל בהגדרת "מוסדות ציבור" שבסעיף 61(ד) לחוק. סעיף 46(א) לפקודת מס הכנסה עוסק בתרומה למוסד ציבורי. הסעיף עוסק בקבלת זיכוי ממס לתורמים למוסד ציבורי כמשמעותו בסעיף 9(2) לפקודה. ההגדרה שבסעיף 9(2)(ב) לפקודה כוללת דרישה בדבר הגשת דין וחשבון שנתי להנחת דעתו של פקיד השומה, דרישה שאינה מופיעה בסעיף 61 לחוק. משום כך, אין לקבל את טענת המנהל כי בהעדר אישור לפי סעיף 46 לפקודת מס הכנסה, לשנת 2018, אין אפשרות להכיר בפטור על פי סעיף 61 לחוק. הוא הדין בטענת המנהל כי אי הגשת הדוחות הכספיים השנתיים למס הכנסה, מכשילה את ההכרה בעוררת כזכאית לפטור ממס שבח.
בהמשך לאמור, נקבע כי יש לדון ולהכריע במחלוקת העיקרית שבין הצדדים - האם הפעילות הציבורית (חינוך) של העוררת הופסקה בשנת 2013 כטענת המנהל, או שהמשיכה להתקיים עד ליום המכירה בשנת 2018. המנהל טען כי "פעילות של מוסד אחר ששכר את הנכס מהעוררת, לא נחשבת כפעילות של העוררת למען מטרותיה הציבוריות, גם אם מדובר במוסד חינוכי". בית המשפט ציין כי עמותת שובו לא שכרה את הנכס מהעוררת. בעניין דנן, אין מדובר בהחלטה עסקית של נישום, אלא בהיקלעות הנישום להליך חדלות פירעון והפעלת הפעילות על ידי מפרק זמני ולימים מנהל מיוחד, בפיקוח בית המשפט של פירוק. העוררת לא יזמה את העברת הפעילות החינוכית לגוף אחר כהחלטה במהלך הפעילות הרגילה. רשם העמותות הגיש לבית המשפט בקשה למתן צו פירוק, עקב ממצאים שהתגלו בקשר להפעלת בתי התמחוי. בכך נכפה על העוררת הליך פירוק שהוביל למינוי מפרק זמני מפעיל, אשר דאג להמשכיות הפעילות החינוכית, באותם מבנים על ידי אותם מורים, ולאותם התלמידים. כמתבקש מאופי תפקידו, פעל המנהל המיוחד לאיתור גוף מומחה ומקצועי אשר יסייע בידו בהפעלת בית הספר. בהתאם, התקשר בהסכמי הפעלה זמניים עם עמותות אחרות על מנת להגשים בצורה הטובה ביותר את המטרה הציבורית של העוררת. קבלת סיוע בשירותים של גוף המתמחה בפעילות של גופים המצויים בהליך של פירוק הינה דבר שבשגרה, שהרי לא מצופה ממפרק להיות מומחה בכל תחום. למה הדבר דומה- לחברה קבלנית שנקלעה להליך חדלות פירעון והתמנה לה נאמן. כאשר החברה עסקה בבניית פרויקטים של בניה בעת מתן צו לפתיחת הליכים, משלים הנאמן את בניית הפרויקטים באמצעות התקשרות עם קבלני משנה, המבצעים בפעול את פעולות הבניה, בפיקוח הנאמן ובפיקוח בית המשפט של חדלות פירעון. בית המשפט של פירוק עמד בהחלטתו על הצורך בהפעלה זמנית של בית הספר באמצעות סיוע של עמותות אחרות.
בנוסף לאמור, נקבע כי סעיף 307(א)(2) לפקודת החברות, שתחולתו על עמותות מכוח סעיף 54 לחוק העמותות, קובע כי תפקידו של המפרק הינו "לנהל את עסקי החברה במידה הדרושה לפירוקה המועיל". כפי שתיאר המנהל המיוחד בעדותו "היה צריך שילדים לא ימצאו עצמם ברחוב". על כן, הדרך היעילה לנהל את פעילות העוררת במקרה זה היה באמצעות מינוי גוף מומחה ומקצועי שיפעיל את המוסד החינוכי. למרות שהמטרה הציבורית אותה ביקש המנהל המיוחד לקדם הינה בעלת חשיבות ראשונה בדרגה, משמעות עמדת המנהל היא כי אם לא היה פועל המפרק הזמני לשמר את הפעילות החינוכית והיה מוכר באופן מידי את המקרקעין, היה זוכה לפטור ממס, שהרי באותה עת ועד לסוף שנת 2014, העוררת החזיקה באישור לפי סעיף 46 לפקודה. או אז, המוסד החינוכי היה מתפרק וככל הנראה תלמידים היו מוצאים עצמם ללא כל מסגרת חינוכית. הסכם ההפעלה הזמני עם עמותת שובו, אשר הפעילה את בית הספר החל משנת 2013, קובע סמכות ביקורת למנהל המיוחד ובסיום תקופת ההסכם למנהל המיוחד יש סמכות להפסיק את ההפעלה של בית הספר באמצעות שובו, ואכן, סמכות ביקורת זו הופעלה. סמכות הפיקוח לא התמצתה בעניינים כספיים כי אם בדין וחשבון בנושא הפעילות החינוכית הנעשית במסגרת בית הספר, לרבות הפעולות הננקטות על ידי בית הספר על מנת להגדיל את מספר התלמידים בהתאם להתחייבות של שובו. על מעורבותו של המנהל המיוחד ניתן ללמוד מתכתובות של גורמים ממשרד המנהל המיוחד מול משרד החינוך בדבר העברת תקציבים לשנת הלימודים לקופת הפירוק והעברת האישורים המתאימים על ידו לצורך כך, והכל על מנת לדאוג לתשלום שכר לעובדי ההוראה.
לאור האמור, נקבע כי הפעלת המוסד החינוכי בעזרת עמותות אחרות לא ניתקה את העוררת מן הפעילות הציבורית והשימוש במקרקעין להגשמת הפעילות, שכן "האורגן" של העוררת בהליך הפירוק פיקח על הפעילות, היה מעורב בתנאי העסקת המורים ובמדיניות המוסד החינוכי. תאגיד בפירוק שומר על זהותו עובר לפרוק, כך על פי סעיף 320 לפקודת החברות, ותאגיד לא משנה את סיווגו לעניין חבות במס במסגרת הליך הפירוק. זאת ועוד, המנהל טען כי במסגרת הפירוק, ניתן ללמוד על כוונה לחיסול הפעילות ופירעון חובות לנושים ואין בכך משום הגשמת מטרה ציבורית. אלא שבעניין דנן, הליך הפירוק נפתח על ידי רשם העמותות בשל אי סדרים שהתגלו בקשר לפעילות בתי התמחוי וחלוקת מזון לנזקקים, ולא על בסיס בקשה של הנושים. ובנוסף, מימוש המקרקעין בוצע במקרה זה במסגרת הפעילות הציבורית של העוררת, כאשר ברור כי כספי המימוש יועברו לעמותות בעלות מטרה ציבורית דומה, כמצוות סעיף 58 לחוק העמותות. הפניית כספי המימוש למטרה ציבורית דומה תגשים את התכלית העומדת בבסיס הפטור הקבוע בסעיף 61 לחוק - הקלה בנטל המס המוטל על מוסדות ציבור, אשר פעילותם מיועדת לרווחת הציבור. משכך, נקבע כי המקרקעין נמכרו "בידי מוסד ציבורי" כנדרש בסעיף 61(ב) לחוק והמחוקק הכיר במסגרת הוראה זו באפשרות של הפסקת השימוש בנכס, שכן ס"ק(1) של סעיף 61(ב) מתייחס למצב שבו המקרקעין שימשו במישרין את המוסד במשך תקופה של 80% לפחות מהתקופה שהזכות במקרקעין היתה בידיו. המחוקק לא דרש שימוש במשך תקופה של 100% כתנאי לפטור ממס. בכך שונה הוראה זו, מהוראת הפטור ממס הכנסה המצויה בסעיף 9(2) לפקודה, הכוללת תנאי לפיו ההקדש או התאגיד - "קיימים ופועלים למטרה ציבורית" ו"הכנסותיהם משמשים להשגת המטרה הציבורית בלבד" והם "מגישים דין וחשבון שנתי לגבי נכסיהם, הכנסותיהם והוצאותיהם להנחת דעתו של פקיד השומה". כאן בא לידי ביטוי ההבדל בין פטור ממס הכנסה על הכנסות התאגיד, המחייב הגשת דוחות כספיים מהם ניתן יהיה ללמוד אם הכנסות התאגיד משמשים להשגת המטרה הציבורית בלבד, לבין הפטור ממס שבח במכירת מקרקעין, המחייב בדיקה של תקופת השימוש במקרקעין, מתוך התקופה הכוללת של הבעלות במקרקעין. לאור כל האמור נפסק כי יש לקבל את הערר, לבטל את החלטת המנהל בהשגה ולהורות כי העוררת זכאית לפטור ממס שבח, על פי סעיף 61(ב)(1) לחוק. כמו כן, המנהל יחוייב בהוצאות ובשכר טרחת עו"ד בסכום כולל של 18,000 ₪.
לסיכום, הערר מתקבל, החלטת המנהל בהשגה מבוטלת.
העוררת יוצגה ע"י: עו"ד רם יולוס; עו"ד רחלי גזית ; המשיב יוצג ע"י: עו"ד משה וילינגר
