חברת נצבא תאלץ לשלם מס רכישה במיליונים בשל רכישת מלון הנסיכה בשנת 2015
נצבא חוייבה לשלם מס רכישה בגין עסקת רכישת המניות של חברת לקסן, בעלת מלון הנסיכה באילת. משסיים את פעילותו, לא היווה המלון "עסק חי", ובהעדר נכסים עצמאיים, הנפרדים מהזכות במקרקעין, הייתה לקסן 'איגוד מקרקעין'. משכך, יש לראות את רכישת מניותיה, כ'פעולה' ב'איגוד מקרקעין' החייבת במס רכישה
השאלה במרכזו של ההליך דנן הינה האם הייתה חברת לקסן, איגוד מקרקעין כהגדרתו בחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), במועד מכירת מניותיה לעוררת נצבא, וכפועל יוצא האם חייבת רכישת המניות במס רכישה. כמו כן חלוקים הצדדים בשאלת השווי החייב במס רכישה. עסקינן בשני עררים שהדיון בהם אוחד, אשר הוגשו על החלטות מנהל מיסוי מקרקעין, בגדרן דחה המשיב את ההשגות שהגישה נצבא על שומות שנקבעו לפי מיטב השפיטה. בשנת 1991 חתמה לקסן על חוזה חכירה עם רמ"י לרכישת זכויות החכירה בנכס עליו הוקם לימים מלון 'הנסיכה'. בעקבות קשיים כלכליים שאליהם נקלעה לקסן, מונה כונס נכסים לשם מימוש השעבוד על הנכס. בשנת 2015, התקשרה נצבא בהסכם לרכישת מניותיה של לקסן מבעלי מניותיה, בשתי פעימות. נצבא לא דיווחה למנהל על רכישת המניות בפעימה הראשונה, בהנחה שלקסן אינה 'איגוד מקרקעין', ועל כן לא חייבת רכישת מניותיה במס רכישה. בפעימה השנייה, הגישה דיווח, לטענתה לשם הזהירות. נצבא הגישה למנהל השגות על השומות שנקבעו לה, והן נדחו.
תמצית טענתה של נצבא היא כי במועד רכישת מניותיה של לקסן היה בית המלון פעיל, וניהולו התבצע על ידי ישרוטל. בבית המלון קיימים מיטלטלין מהותיים המשמשים בייצור הכנסה, ועל כן לא הייתה לקסן בגדר "איגוד מקרקעין" ומכירת מניותיה לא הייתה חייבת במס רכישה.
המשיב טען כי לא מדובר בנכסים משמעותיים אשר יש במשקלם הסגולי כדי להוציא את לקסן מהגדרת "איגוד מקרקעין", אלא מדובר בנכסים טפלים למטרותיה העיקריות של לקסן.
כב' השופטת י' ייטב פסקה כי יש לדחות את העררים. מס הרכישה הוא מס עקיף המוטל על רכישת 'זכויות במקרקעין', כהגדרתן בחוק מיסוי מקרקעין, מטעמים פיסקאליים. אשר לרכישת זכויות במקרקעין בעקיפין, באמצעות רכישת מניותיה של חברה המחזיקה ב'זכויות במקרקעין', ביקש חוק מיסוי מקרקעין למסות גם את רכישת ה'זכות במקרקעין' הנעשית בעקיפין, באמצעות רכישת המניות, וזאת לשם אחידות בתוצאת המס ומניעת התחמקות מתשלום המס. יחד עם זאת נמנע חוק מיסוי מקרקעין מלחייב במס רכישה כל רכישת מניות של חברה המחזיקה בזכויות במקרקעין, והסתפק בחיוב ברכישת מניותיו של 'איגוד מקרקעין', ובלשון חוק מיסוי מקרקעין, בפעולה ב"איגוד מקרקעין". איגוד מקרקעין הינו איגוד שכל נכסיו הם זכויות במקרקעין. אף שדי לכאורה בקיומם של נכסים אחרים באיגוד, שאינם "זכויות במקרקעין", כדי למעט את האיגוד מהגדרת 'איגוד מקרקעין', מונה ההגדרה הבסיסית שורה של נכסים, אשר לא יימנו כנכסי האיגוד לצורך סיווגו כ'איגוד מקרקעין', והם: מזומנים, מניות, אגרות חוב, ניירות ערך אחרים, ומטלטלין שאינם משמשים את האיגוד לצרכי ייצור הכנסה. כפועל יוצא, עצם הבעלות בנכסים אלו, אינה ממעטת את האיגוד מהגדרת 'איגוד מקרקעין' ואין בהם כדי להשפיע על סיווגו. הנכסים הנוספים המוציאים את האיגוד מהגדרת 'איגוד מקרקעין' הם נכסי מיטלטלין עצמאיים המשמשים את האיגוד לייצור הכנסה- ככל שלצד 'זכויות במקרקעין' מצוי בבעלות האיגוד גם מפעל אשר הוקם על המקרקעין, העוסק בפעילות ייצורית, באמצעות מכונות שבהן הוא מחזיק, הרי שלא מדובר עוד ב"איגוד מקרקעין". ככל שהנכסים העצמאיים המשמשים את האיגוד לייצור הכנסה, טפלים לדעת המשיב למטרה העיקרית הקבועה של האיגוד, יסווג האיגוד בכל זאת כ'איגוד מקרקעין'. בע"א 4900/19 בעניין ב.ס.ט. נקבע כי : " איגוד יחשב לאיגוד מקרקעין גם אם יש ברשותו נכסים שאינם זכויות במקרקעין כל עוד מדובר בנכסים "ניטרלים" שלא משמשים את האיגוד ביצור הכנסתו, ולחלופין, כל עוד הנכסים הניטרלים משמשים את האיגוד ביצור הכנסתו אך הם טפלים למטרותיו העיקריות. איגוד המחזיק בזכויות במקרקעין לא ייחשב כאיגוד מקרקעין אם יש לו נכסים משמעותיים שאינם זכויות במקרקעין, אשר משמשים את האיגוד ביצירת הכנסות והם אינם טפלים למטרותיו העיקריות".
בהמשך לאמור, נקבע כי שאלת סיווגה של לקסן כאיגוד מקרקעין תוכרע, בהתאם למבחן הנכסי. רשימת נכסי לקסן שהציגה נצבא, לא מגלה נכס כלשהו שניתן לסווגו כנכס עצמאי, שאינו נבלע בזכות במקרקעין או נטמע בה. הנכסים שבהם מדובר הם ריהוט וציוד לחדרי המלון, שימשיות ומיטות שיזוף, ציוד למסעדה ולמטבח המלון, וכיוצ"ב. ה'נכס העצמאי' העיקרי שלגביו טענה למעשה נצבא היה 'עסק חי' בדמות פעילות של בית המלון. מעבר לכך שבפרשת גזית גלוב (ע"א 74/15), נקבע כי קיומו של 'עסק חי' אינו מעיד בהכרח על כך שהעסק החי הינו נכס נפרד מהזכות במקרקעין, שאלת קיומו של "עסק חי" בעניין הנדון, מוטלת בספק. ה'פעולה באיגוד המקרקעין' במסגרת הפעימה הראשונה נעשתה ימים בודדים לפני סיום תקופת הפעלת בית המלון, ועל כן ספק אם ניתן לקבוע כי באותו מועד מדובר בנכס עצמאי ונפרד מהזכות במקרקעין. המבחן הרלוונטי בעניין דנן אינו כוונותיה העתידיות של נצבא, אלא מצב הדברים במועד הפעולה באיגוד המקרקעין. במועד הפעימה הראשונה לא נעשו מהלכים כלשהם לשמור על פעילות 'העסק החי', שכן פניה של לקסן היו לסגירת בית המלון לשם עריכת שיפוץ מקיף להפעלתו. מעבר למצבו של המבנה, אשר חייב ביצוע שיפוץ נרחב ולא אפשר המשך הפעלת בית מלון במסגרתו, מצא המשיב חיזוק לעמדתו בכך שלא נלקחו הזמנות נוספות לאירוח בבית המלון בתקופה שלאחר סיום פעילותה של ישרוטל, והעובדים אשר הועסקו על ידי ישרוטל לא הועברו ללקסן. הסכם מכירת המניות תומך אף הוא בעמדתו של המשיב משצויין בו כי לאחר הפסקת פעילותה של ישרוטל, לא ינוהל בית מלון בנכס. הספק ביחס לקיומו של עסק חי בולט עוד יותר במועד הפעימה השנייה, שבגדרה נרכשו יתרת מניותיה לקסן, על פי האופציה שניתנה לה. במועד זה לא הייתה במבנה פעילות עסקית של בית מלון, אף לא היה קיים 'עסק חי' אחר. בהעדר נכסים עצמאיים, הנפרדים מהזכות במקרקעין, הייתה לקסן בגדר 'איגוד מקרקעין', ועל כן יש לראות את רכישת מניותיה, במסגרת הפעימה הראשונה ובמסגרת הפעימה השנייה כאחד, כ'פעולה' ב'איגוד מקרקעין' החייבת במס רכישה.
זאת ועוד, באשר לשווי הרכישה, נקבע כי בשומות שלב א' קבע המשיב את השווי לעניין מס הרכישה בהתאם לתמורה ששולמה בעד המניות, ורק בהחלטה בהשגה קבע את השווי בהתאם לשווי הזכות במקרקעין. סעיף 9(ב)(1) בחוק מיסוי מקרקעין קובע כי הרוכש יהיה חייב במס רכישה בסכום שבו הייתה חייבת מכירת הזכות במקרקעין לגופה. החבות במס רכישה מבוססת על 'הרמת מסך סטטוטורית', כך שהמס מחושב על פי שוויה של ה'זכות במקרקעין' ולא על פי שווי המניות, כפי שהיה מס הרכישה מחושב אילו היה האיגוד עצמו מוכר את הזכות במקרקעין. המשיב מופקד על גביית מס אמת, ולשם כך מסורה לו סמכות רחבה לתיקון טעויות שנפלו בשומה. עם הגשת ההשגה 'נפתחת' השומה בכללותה, והדיון בה נעשה אמנם לבקשת הנישום, ואולם המשיב רשאי לדון מחדש בשומה בכללותה. המשיב בדק במהלך הדיון בהשגה את הוראות הסכם רכישת המניות, ומצא כי הצדדים התייחסו לשווי בית המלון במצבו IS AS , וקבעו במפורש כי שוויו הוא 285 מיליון ₪. המשיב בדק ומצא כי בעקבות הפעימה הראשונה החזיקה נצבא ב- 60% ממניותיה של לקסן ועל כן חייב במס רכישה 60% משווי בית המלון שעליו הסכימו הצדדים, ובפעימה השנייה- ב- 40% מהשווי.
לסיכום, העררים נדחים, נצבא תשא בהוצאותיו של המנהל בסך 60,000 ₪.
העוררת יוצגה ע"י: עו"ד משה הר שמש; המשיב יוצג ע"י: עו"ד אמנון שילה
